Решение от 3 юли 2019 г., УниКредит Лизинг, C‑242/18, EU:C:2019:558
Преюдициалното запитване е отправено от Върховен административен съд (България) в рамките на спор между „УниКредит Лизинг“ ЕАД (УниКредит) и директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ — гр. София при Централното управление на Националната агенция за приходите (НАП) (България) по повод отказа на последния да допусне коригиране на размера на платения данък върху добавената стойност (ДДС) във връзка с неплатени месечни вноски по договор за финансов лизинг.
През 2006 г. е сключен договор за финансов лизинг, съгласно който лизингодателят (Булус, чийто правоприемник е УниКредит) се задължава да закупи поземлен имот, посочен от лизингополучателя, да построи върху него сграда и да я предостави, заедно с имота, за ползване на лизингополучателя (Визател ООД). Срокът на договора е 11 години. На 5 декември 2006 г. лизингополучателят получава предмета на договора и на 28 декември същата година лизингодателят издава фактура с начислен ДДС за първата лизингова вноска. С ревизионен акт от 14 февруари 2008 г. българските данъчни органи установяват задължение на Булус за ДДС, изчислено върху данъчна основа, формирана от сбора на всички лизингови вноски, дължими за целия срок на договора, което впоследствие е прихванато с данъчно вземане на последното към бюджета. Лизингополучателят спира да плаща дължимите вноски от април 2009 г. Поради виновно неизпълнение на задълженията на лизингополучателя, Булус прекратява едностранно договора за финансов лизинг, считано от 6 юни 2015 г. и иска от българската данъчна администрация възстановяване на начисления с ревизионен акт от 14 февруари 2008 г. ДДС. Искането му обаче е отхвърлено. Сезиран с жалба срещу този акт, Административен съд София-гръд я отхвърля. Това съдебно решение е обжалвано от УниКредит пред запитващата юрисдикция като поддържа по-специално че Административен съд София-град е нарушил гарантираното с член 90 от Директивата за ДДС[1] право на намаляване на данъчната основа по ДДС в случай на разваляне на договор. При тези обстоятелства ВАС решава да спре производството и да отправи преюдициално запитване до Съда на ЕС.
Въпреки, че договорът за финансов лизинг е сключен преди датата на присъединяването на България към Европейския съюз, Съдът на ЕС намира, че е компетентен да отговори на поставените му въпроси, тъй като трайното осъществяване на неговите правни последици е след датата на присъединяването на държавата към Съюза.
С първия си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали член 90, параграф 1 от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че при разваляне на договор за финансов лизинг допуска намаляване на данъчната основа по ДДС, изчислена общо с ревизионен акт като сума от всички дължими за целия срок на договора лизингови вноски, въпреки че ревизионният акт е влязъл в сила и поради това представлява „стабилен административен акт“, установяващ данъчно задължение.
Съдът на ЕС отговаря утвърдително на първия поставен въпрос. След като припомня, че тази разпоредба представлява израз на основния принцип на Директивата за ДДС, че данъчната основа се състои от действително получената насрещна престация, от който пряко следва, че данъчната администрация не може да събира ДДС в размер, надвишаващ получения от данъчнозадълженото лице, той посочва че издаването на ревизионен акт като разглеждания в главното производство само по себе си не би могло да обоснове невъзможност за данъчнозадълженото лице впоследствие да предяви правото си на намаляване на данъчната основа по ДДС в случай на разваляне на договора.
С другите си въпроси запитващата юрисдикция иска да установи дали член 90 от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че в случай като разглеждания в главното производство е налице „разваляне“ или „неплащане“, към което може да се приложи дерогацията от задължението да се намали данъчната основа по ДДС, предвидена в параграф 2 от тази разпоредба, в две хипотези – (1) от една страна, при неплащане на част от дължимите по договор за финансов лизинг вноски за периода от спирането на плащанията до развалянето на договора, доколкото развалянето няма обратно действие, и (2) от друга страна, при неплащане на обезщетение, което се дължи при предсрочно разваляне на договора и съответства на сумата от всички неплатени лизингови вноски до края на срока на договора.
По първата хипотеза, възможността за дерогиране, която е строго ограничена до случаи на пълно или частично неплащане, се основава на идеята, че при определени обстоятелства неплащането на насрещната престация трудно може да бъде проверено или може да бъде само временно. Така според Съда неплащането на част от дължимите вноски за периода преди развалянето на договора представлява случай на частично неплащане по смисъла на член 90, параграф 1 от Директивата за ДДС, в който съответната държава членка може да използва предвидената в параграф 2 от тази разпоредба възможност да дерогира от задължението за намаляване на данъчната основа, тъй като тези вноски остават дължими и лизингодателят по принцип все още разполага с правото си на вземане и с възможност да го защити по съдебен ред.
В конкретния случай обаче от акта за преюдициално запитване е видно, че лизингополучателят спира да плаща дължимите вноски от април 2009 г., тоест почти девет години преди датата на акта за преюдициално запитване. Т.е. съществува голяма вероятност задължението да не бъде изпълнено, но националните органи под контрола на съда са задължени да се уверят, че това действително е така с оглед на представените за целта доказателства. При тези специфични обстоятелства, Съдът приема, че предвидената в член 90, параграф 2 от Директивата за ДДС възможност за дерогация, която единствено цели да преодолее несигурността, свързана със събирането на дължимите суми, не би могла да намери приложение в случай като разглеждания в главното производство, без да се засяга възможността за увеличаване на данъчната основа, ако евентуално все пак се извърши плащане.
Що се отнася до втората хипотеза, съгласно разгледаната от Съда практика, обезщетение за разваляне на договор като разглежданото в главното производство трябва да се счита за възнаграждение по сделката, предмет на договора за финансов лизинг, което поради това подлежи на облагане с ДДС. Във връзка с това, неплащането на обезщетение може да попадне под дерогацията от задължението за намаляване на данъчната основа по ДДС, предвидена в параграф 2 на чл.90 от Директивата от ДДС. В същото време обаче, както бе обсъдено и относно първата хипотеза, с оглед на обстоятелствата има вероятност това задължение също да не бъде изпълнено, което запитващата юрисдикция трябва да провери. При тези обстоятелства предвидената в член 90, параграф 2 от Директивата за ДДС възможност за дерогация също не би могла да намери приложение и за периода след развалянето на договора, без да се засяга възможността за увеличаване на данъчната основа, ако евентуално все пак се извърши плащане.
[1] Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7)