(Определение на Съда на ЕС по дела С-572/11, „Мениджърски бизнес решения“ ООД)

 

 

Преюдициалното запитване

Делото е образувано по преюдициално запитване, отправено от Административен съд-Велико Търново в рамките на спор между „Мениджърски бизнес решения“ ООД (наричано по-нататък „МБР“) и директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ — гр. Велико Търново, при Централно управление на НАП относно отказ да се признае право на приспадане под формата на данъчен кредит на ДДС, посочен в издадените от доставчик на МБР фактури, поради недоказване на действителното осъществяване на доставките, за които се отнасят фактурите.

През май 2010 г. на МБР е направена ревизия, в хода на която данъчните органи осъществяват насрещна проверка на един от доставчиците му — „2 Трейд“ ООД. В резултат на проверката те констатират, че не може да се установи по безспорен начин осъществяването на доставките, за които се отнасят фактурите, издадени от „2 Трейд“ през декември 2008 г. и март и юли 2009 г., и следователно доставките са фиктивни и само наличието на фактурите не дава основание за приспадане под формата на данъчен кредит на посочения в тях ДДС. Поради това след приключване на ревизията с ревизионен акт данъчните органи отказват на МБР право на данъчен кредит. След като МБР безуспешно обжалва по административен ред ревизионния акт, МБР сезира запитващата юрисдикция.

В хода на съдебното производство пред нея е установено, че по отношение на „2 Трейд“ е извършена ревизия, като са обхванати и разглежданите в главното производство периоди, а именно декември 2008 г. и март и юли 2009 г., и че в рамките на тази ревизия данъчните органи не са установили основания за корекция на данъчната основа за декларираните от „2 Трейд“ доставки, включително за доставките, разглеждани в главното производство. При тези обстоятелства Административен съд-Велико Търново решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:

„Следва ли в случаите като тези в главното производство и при съобразяване на принципите на неутралността на ДДС и на [защита] на оправданите очаквания разпоредбите на чл. 203 [от Директива 2006/112] във връзка с чл. 168, б. а от [тази директива] да се тълкуват в смисъл, че може да се откаже приспадане на ДДС, въпреки отстраняването на риска от данъчни загуби, когато отстраненият риск е само с оглед на отчитането пред хазната на данъка, посочен във фактура от доставчик, без това отстраняване на риска от данъчни загуби да влияе на действия или намерения на доставчика, довели до измамливото съдържание на фактура, в която данъкът е посочен като дължим от него?“.

Приложимо право

Съгласно чл. 63 от Директива 2006/112 „данъчното събитие настъпва и ДДС става изискуем, когато стоките или услугите са доставени“. Съгласно чл. 167 от същата директива правото на приспадане възниква по времето, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем.

Чл. 168, б. а) от Директива 2006/112 предвижда:

„Доколкото стоките и услугите се използват за целите на облагаемите сделки на данъчнозадължено лице, същото има правото, в държава членка, в която извършва тези сделки, да приспадне следното от дължимия данък върху добавената стойност, който то е задължено да плати:

а)      дължимия или платен ДДС в тази държава членка по отношение на доставката за него на стоки или услуги, извършена или която предстои да бъде извършена от друго данъчнозадължено лице“.

Чл. 178, б. а) от тази директива гласи:

„За да може да упражни правото си на приспадане, данъчнозадълженото лице трябва да отговаря на следните условия:

а)      за целите на приспадане в съответствие с член 168, буква а) по отношение на доставката на стоки или услуги, той трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220—236 и членове 238, 239 и 240“.

Чл. 203 от посочената директива предвижда, че „ДДС е дължим от всяко лице, което начислява ДДС във фактура“.

Определението на Съда

Съгласно член 99 от Процедурния правилник на Съда, когато отговорът на преюдициалния въпрос се налага недвусмислено от съдебната практика, Съдът може във всеки един момент да се произнесе с мотивирано определение по предложение на съдията докладчик и след изслушване на генералния адвокат, какъвто е случаят с разглежданото определение.

На първо място, Съдът на ЕС припомня постоянната си съдебна практика, според която, съгласно членове 63 и 167 от Директива 2006/112 правото на приспадане възниква в момента, в който е осъществена съответната доставка на стоки или услуги. Поради това, правото на приспадане по принцип е свързано с действителното извършване на разглежданата доставка на стоки или услуги. В този контекст Съдът вече е постановил, че упражняването на правото на приспадане не обхваща данък, който се дължи само защото е начислен във фактура. Следователно, за да се установи наличието на правото на приспадане, на което МБР се позовава, въпросните доставки трябва да са били действително осъществени, като това трябва да се провери от запитващата юрисдикция.

На второ място, що се отнася до обстоятелството, че издателят на разглежданите в главното производство фактури е платил посоченото в тях ДДС, Съдът е постановил, че по силата на чл. 203 от Директива 2006/112 тези лица дължат начисления във фактурата ДДС независимо дали фактурата касае облагаема по ДДС сделка. Така с тази разпоредба се цели да се отстрани рискът от данъчни загуби, който съответното право на приспадане може да породи. Всъщност, въпреки че упражняването на това право се ограничава само до данъка по облагаема с ДДС сделка, рискът от данъчни загуби по принцип не е напълно отстранен, докато получателят по фактура, в която неправомерно е начислен ДДС, все още има възможност да я използва за тази цел в съответствие с член 178, буква а) от Директива 2006/112. Ето защо, в случаите на неправомерно начислен във фактура ДДС поради липса на действително осъществяване на облагаема сделка, издателят на фактурата и получателят по нея не се намират в сходно положение и поради това не се третират непременно еднакво, тъй като, от една страна, съгласно чл. 203 от тази директива издателят на фактурата дължи начисления в нея ДДС дори и при липса на облагаема сделка, и от друга страна, в съответствие с чл. 63 и 167 от посочената директива упражняването на правото на приспадане от получателя по фактурата е ограничено единствено до данъка по облагаеми с ДДС сделки.

На трето място, по отношение на принципа на данъчния неутралитет, Съдът на ЕС посочва, че този принцип следва да бъде спазен посредством възможността, която държавите членки следва да предвидят във вътрешното си право, за корекция на всеки неправомерно начислен данък, при условие че издателят на фактурата докаже, че е действал добросъвестно или че своевременно е отстранил напълно риска от данъчни загуби.

На последно място, що се отнася до принципа на защита на оправданите правни очаквания, Съдът многократно е постановявал, че право да се позове на този принцип има всеки правен субект, у когото институция на Съюза е породила основателни надежди, докато такова позоваване е невъзможно при липсата на конкретни уверения от страна на администрацията на ЕС. Посоченият принцип трябва да се спазва и от държавите членки при упражняване на правомощията, предоставени им от директивите на Съюза. Доколкото обаче разглежданият в главното производство отказ на правото на приспадане произтича от прилагане на разпоредбите на Директива 2006/112 и от предоставената на Съда преписка не е видно, че МБР е получило конкретни уверения, които да породят у него надежди за приспадане на посочения в съответните фактури ДДС, не може да се приеме, че този отказ е в противоречие с принципа на защита на оправданите правни очаквания.

Въз основа на тези съображения Съдът заключава, че чл. 168, б. а) и чл. 203 от Директива 2006/112, както и принципите на данъчен неутралитет и на защита на оправданите правни очаквания трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат на получателя по фактура да се откаже право на приспадане на посочения в тази фактура ДДС, когато доставките, за които се отнася последната, не са били действително осъществени, дори ако рискът от данъчни загуби е отстранен, поради това че издателят на фактурата е платил посочения в нея ДДС. Запитващата юрисдикция е длъжна в съответствие с националните правила относно събирането на доказателства да извърши глобална преценка на всички факти и обстоятелства по спора, с който е сезирана, за да определи дали е такъв случаят на доставките, за които се отнасят разглежданите в главното производство фактури.