Решение на Съда от 12 юли 2012 година по дело C‑284/11 „ЕМС-България транспорт“ ООД/Директор на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ — Пловдив

 

В последните години проблематиката, свързана с условията и модалитетите за упражняване на правото на приспадане на ДДС, е сред най-често срещаните преюдициални запитвания, отправяни от българските юрисдикции към Съда на ЕС. Предмет на настоящия казус, който се вписва в тази тенденция, е тълкуването на членове 179, 180 и 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност[1], както и на принципите на ефективност и на данъчен неутралитет. Запитването е отправено в рамките на спор между „ЕМС-България транспорт“ ООД, установено в България дружество, осъществило вътреобщностно придобиване на стоки (товарни автомобили втора употреба), комуто данъчните органи отказват да признаят правото на приспадане на платен по получени доставки ДДС поради неспазване на преклузивния срок, предвиден в чл.72, ал.1 от ЗДДС, както и поради неприложимост на § 18 от Преходните и заключителни разпоредби на Закона за изменение и допълнение на ЗДДС, в сила от 1 януари 2009 г.

След отхвърляне на подадената от дружеството по административен ред жалба до директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ — Пловдив, както и на жалбата му до Административен съд Пловдив, ЕМС сезира ВАС с касационна жалба. ВАС счита, че за решаване на спора по същество му е необходимо автентично тълкуване на релевантната общностна уредба, поради което решава да спре производството и да постави на Съда следните два преюдициални въпроса:

„1)     Член 179, параграф 1, член 180 и член 273 от Директивата [ДДС], както и принципът на ефективността в областта на косвеното облагане, коментиран в Решение от 8 май 2008 г. по дело Есоtradе (С‑95/07 и С‑96/07, Сборник, стр. I‑3457), следва ли да се тълкуват в смисъл, че допускат преклузивен срок като този в конкретния случай, посочен в член 72, алинея 1 от ЗДДС (в редакцията на закона към 2008 г.), продължен до края на месец април 2009 г. само по отношение на получателите по доставки, за които данъкът е станал изискуем до 1 януари 2009 г., с параграф 18 от ПЗР на ЗИД на ЗДДС с оглед обстоятелствата по главния спор, а именно:

–               от гледна точка на изискването на националното законодателство, лицето, осъществило вътреобщностно придобиване, което няма регистрация по ЗДДС, да се регистрира доброволно, въпреки че не отговаря на условията за задължителна регистрация като предпоставка за упражняване на правото на данъчен кредит,

–               новата нормативна уредба, съдържаща се в член 73а от [ЗДДС], в сила от 1 януари 2009 г., предвиждаща признаването на правото на приспадане, независимо от това дали е спазен срокът по член 72, алинея 1, когато данъкът е изискуем от получателя по доставките, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството,

–               последващото изменение на член 72, алинея 1 от ЗДДС, в сила от 1 януари 2010 г., според което правото на приспадане на данъчен кредит може да бъде упражнено в данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите дванадесет данъчни периода?

2)      Принципът на данъчния неутралитет като основен принцип, имащ значение за изграждането и функционирането на общата система на ДДС, следва ли да се тълкува в смисъл, че допуска данъчна ревизионна практика като тази по главния спор, признаваща късното начисляване на данъка и налагаща санкция за късно начисляване чрез определяне на задължение за лихва, както и налагаща санкция, изразяваща се в непризнаване на правото на данъчен кредит, при конкретните условия, при които се намира жалбоподателят, като се вземе предвид, че сделката не е укрита, данни за нея са налични в счетоводството, данъчната администрация разполага с необходимата информация, няма злоупотреба и бюджетът не е увреден?“.

За да отговори на първия въпрос на запитващата юрисдикция, с който по същество се цели да се установи дали преклузивен срок, какъвто е разглежданият в главното производство, не прави практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правото на приспадане от страна на данъчнозадълженото лице, Съдът припомня позицията си, изразена в горецитираното дело Есоtradе и поддържана в постоянната му юриспруденция, в смисъл, че преклузивен срок, чието изтичане води до санкциониране на данъчнозадълженото лице, което не е положило достатъчна грижа и е пропуснало да поиска приспадане на ДДС по получените доставки, като го лишава от право на приспадане, не може да се смята за несъвместим с режима по Директивата за ДДС, при условие че този срок се прилага по един и същ начин за аналогичните права в данъчната област, основани на вътрешното право, и за тези, които са основани на правото на Съюза (принцип на равностойност), от една страна, а от друга — че той не прави практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правото на приспадане (принцип на ефективността) (т.49).

Независимо че преценката за съвместимостта на националните мерки с правото на Съюза, в случая — с принципа на ефективност, спада в компетентността на националния съд, Съдът все пак предоставя на запитващата юрисдикция полезни насоки за разрешаването на поставения на разглеждане пред него спор (отчитане на цялата продължителност на преклузивния срок (т.52), преценка на мотивите на националния законодател за промяната на срока(т.54 и 55), отчитане на продължителността на процедурата по регистрация (т.56—59), вземане предвид на установените от държавата формални условия, които трябва да бъдат изпълнени от данъчнозадълженото лице, за да може да упражни правото си на приспадане на ДДС(т.61—63) и пр.

В този контекст отговорът на Съда на първия въпрос е, че „член 179, параграф 1 и членове 180 и 273 от Директивата за ДДС трябва да се тълкуват в смисъл, че те допускат съществуването на преклузивен срок като този в главното производство, обуславящ упражняването на правото на приспадане, ако той не прави прекомерно трудно или практически невъзможно упражняването на това право. Подобна преценка следва да се направи от националната юрисдикция, която може по-специално да вземе предвид последвалото удължаване на съответния преклузивен срок, както и продължителността на процедурата за регистрация по ЗДДС, която трябва да се осъществи в същия срок, за да може да се упражни правото на приспадане“ (т. 64 и диспозитив).

Със своя втори въпрос запитващата юрисдикция иска по същество да установи дали принципът на данъчен неутралитет допуска санкция, която се изразява в отказ да се признае правото на приспадане на ДДС и да се наложи задължение за лихва, когато данъкът е късно начислен.

Като отбелязва, че този въпрос не се отнася до спазването или неспазването на преклузивния срок за упражняването на правото на приспадане и като изтъква, че предвид доминиращото място на правото на приспадане в общата система на ДДС, подобна санкция изглежда непропорционална в случай, при който не са установени нито злоупотреба, нито вреда за бюджета на държавата, Съдът постановява, че „принципът на данъчен неутралитет не допуска санкция, която се изразява в отказ да се признае правото на приспадане в случай на късно начисляване на ДДС, но допуска заплащането на лихва за забава, при условие че тази санкция спазва принципа на пропорционалност, което трябва да се установи от запитващата юрисдикция“ (т.77 и диспозитив).

 

***

 

[1]ОВ L 347, стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7.