ОТКАЗ НА ПРАВО НА ПРИСПАДАНЕ НА ДДС ПОРАДИ ЛИПСА НА ДЕЙСТВИТЕЛНО ИЗВЪРШЕНА СДЕЛКА

· MembersOnly, Български език, Българските дела пред СЕС, Всички, Данъчно право, том VI
Print Post
Author

(Решения на Съда на ЕС по дела С‑285/11, Боник, С‑642/11, Строй транс, и С‑643/11, ЛВК‑56)

Деана Механджийска[1]

 

 

І.         Въведение

Досегашна честа практика в България е да се отказва право на приспадане на данък върху добавената стойност (ДДС), поради това че с оглед на неспазване на някои формални изисквания, като например за редовно оформяне на фактурите, или поради липса на необходимото количество стоки за извършването на съответната доставка според органите по приходите не може да се докаже, че съответната облагаема сделка е била действително извършена.

Правото на приспадане на ДДС безспорно не би могло да възникне без наличието на облагаема сделка, но е факт, че формулирано точно по този начин основание за отказ то да бъде упражнено липсва както в правната уредба на Европейския съюз (ЕС) в областта на ДДС, така и в практиката на Съда на ЕС.

В разглежданите решения Съдът на ЕС се произнася по преюдициални запитвания, отправени от Варненския административен съд, като по същество отговаря на следните въпроси:

–          допуска ли правото на ЕС и при какви условия да се откаже право на приспадане на ДДС на данъчнозадължено лице, когато според органите по приходите някоя от сделките нагоре или надолу по веригата не е действително извършена (Решение по дело С‑285/11, Боник[2]) и

–          могат ли тези органи валидно да приемат, че сделката не е била действително извършена, само въз основа на обстоятелството, че доставчикът е отказал да предостави изискваните документи, а в документите, представени от получателя, се съдържат нередовности, при положение че вече са съставили ревизионен акт на доставчика на данъчнозадълженото лице, в който не са констатирали основания за корекция на данъчната основа на същата доставка и на начисления по нея данък (Решения по дела С‑642/11, Строй транс[3] и С‑643/11, ЛВК‑56[4]).

ІІ.        Факти и обстоятелства по дело C‑285/11, Боник

Преюдициалното запитване по дело C‑285/11, Боник, е отправено в рамките на спор между „Боник“ ЕООД и директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“, гр. Варна, при Централно управление на Националната агенция за приходите по повод правото на приспадане като данъчен кредит на ДДС за покупките на пшеница от това дружество.

В резултат от данъчна ревизия за месеците февруари и март 2009 г. българските органи по приходите констатират липса на доказателства относно извършването на вътреобщностни доставки на пшеница и слънчоглед, декларирани от „Боник“ ЕООД с получател дружеството по румънското право Agrisco SRL, и приемат, че след като количествата пшеница и слънчоглед в издадените от „Боник“ ЕООД фактури по счетоводни данни на това дружество са изписани и не са налични към датата на извършване на ревизията, със същите са извършени облагаеми доставки на територията на България.

Органите по приходите извършват и насрещни проверки във връзка с покупките на пшеница, които „Боник“ ЕООД декларира, че е направило от „Фаворит строй Варна“ ЕООД и от „Агро трейд БГ Варна“ ЕООД, и по които е приспаднат ДДС. За тези покупки „Боник“ ЕООД притежава издадени от тях фактури.

Българските органи по приходите обаче, за да се уверят в реалността на тези покупки, извършват допълнителни проверки на доставчиците на „Боник“ ЕООД, а именно „Фаворит строй Варна“ ЕООД и „Агро трейд БГ Варна“ ЕООД, както и на доставчиците на последните, тоест „Люси трейд“ ЕООД, „Ексим плюс“ ЕООД и „Рива агро стил“ ЕООД.

Тъй като посочените проверки не позволяват да се установи, че „Люси трейд“ ЕООД, „Ексим плюс“ ЕООД и „Рива агро стил“ ЕООД действително са доставили стоки на „Фаворит строй Варна“ ЕООД и на „Агро трейд БГ Варна“ ЕООД, българските органи по приходите приемат, че последните дружества не са разполагали с необходимото количество стоки за извършването на доставките с получател „Боник“ ЕООД, и стигат до извода за липса на действително извършени доставки между посочените дружества и „Боник“ ЕООД.

Поради това с ревизионен акт органите по приходите отказват да признаят на „Боник“ ЕООД право на приспадане като данъчен кредит на ДДС по доставките на пшеница, извършени от неговите доставчици „Фаворит строй Варна“ ЕООД и „Агро трейд БГ Варна“ ЕООД.

Приходните органи обаче не оспорват факта, че „Боник“ ЕООД е извършило последващи доставки със стока от същия вид и количество, нито твърдят, че това дружество е придобило стоката от други доставчици, а не от „Фаворит строй Варна“ ЕООД и „Агро трейд БГ Варна“ ЕООД[5].

ІІІ.      Решението на Съда по дело C‑285/11, Боник

Съдът на ЕС приема, че отправените с акта за преюдициално запитване на Варненския административен съд десет преюдициални въпроса следва да бъдат разгледани заедно и че с тях по същество се иска да се установи дали разпоредбите на Директива 2006/112[6], както и принципите на пропорционалност, равно третиране и правна сигурност трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат при обстоятелства като разглежданите по главното производство на данъчнозадължено лице да бъде отказано правото да приспадне ДДС по доставка на стоки, поради това че заради обстоятелства, свързани с извършени преди тази доставка сделки, се счита, че тази доставка не е реално осъществена.

В решението Съдът на ЕС се основава на постоянната си практика, съгласно която правото на данъчнозадължените лица да приспаднат от ДДС, на който са лица платци, дължимия или платения ДДС за закупени от тях стоки и за получени от тях услуги, представлява основен принцип на въведената от законодателството на Съюза обща система на ДДС[7]. Във връзка с това той неведнъж е подчертавал, че изрично предвиденото в член 167 и сл. от Директива 2006/112 право на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано. По-конкретно това право се упражнява незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки[8]. Това е така, защото, както подчертава Съдът на ЕС, режимът на приспадане цели да освободи изцяло стопанския субект от тежестта на дължимия или платения ДДС в рамките на цялата му икономическа дейност като по този начин общата система на ДДС гарантира пълен неутралитет по отношение на данъчната тежест на всички икономически дейности, независимо от техните цели и резултати, при условие че самите тези дейности подлежат на облагане с ДДС[9].

Отново съгласно постоянната практика на Съда на ЕС, напомнена в разглежданото решение, въпросът дали дължимият ДДС за предходни или последващи продажби на определени стоки е бил внесен или не в държавния бюджет, е без значение за правото на данъчнозадълженото лице да приспадне платения по получени доставки ДДС[10].

Всъщност от Директива 2006/112, и по-специално от член 168, буква а) от нея следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице.[11]

Съдът на ЕС не разполага с компетентност да проверява или да преценява фактическите обстоятелства, свързани с делото по главното производство, поради което счита, че Варненския административен съд следва в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по това дело, за да определи дали „Боник“ ЕООД може да упражни право на приспадане на основание на споменатите доставки на стоки[12].

Ако в резултат от тази преценка се установи, че разглежданите доставки на стоки са действително извършени и впоследствие тези стоки са били използвани от „Боник“ ЕООД за целите на неговите облагаеми сделки, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано[13].

Националните административни и съдебни органи обаче следва да откажат да му признаят правото на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че то се позовава на това си право с измамна цел или с цел злоупотреба[14]. Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва данъчна измама (тъй като в действителност в такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги, извършена от данъчнозадължено лице в това качество, и за икономическа дейност)[15] или когато то знае или е трябвало да знае, че с покупката си участва в сделка, част от измама с ДДС[16].

С оглед на тези съображения Съдът на ЕС приема, че релевантните разпоредби от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че „при обстоятелства като разглежданите в главното производство не допускат на данъчнозадължено лице да бъде отказано правото да приспадне данъка върху добавената стойност за доставката на стоки, поради това че поради измами или нередности, извършени нагоре или надолу по веригата спрямо тази доставка, се счита, че последната не е била реално осъществена, без въз основа на обективни данни да е доказано, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че посочената от него сделка, на която то основава правото на приспадане, е част от измама с данък върху добавената стойност, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки, което следва да провери запитващата юрисдикция“[17].

ІV.      Факти и обстоятелства по дела С‑642/11, Строй транс, и С‑643/11, ЛВК‑56

Преюдициалното запитване по дело С‑642/11, Строй транс, е отправено в рамките на спор между „Строй транс“ ЕООД и директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ — гр. Варна при Централно управление на Националната агенция за приходите, относно отказа на последния да признае правото на приспадане на ДДС, по съображение че не е доказано действителното извършване на доставките.

„Строй транс“ ЕООД, регистрирано по ЗДДС лице, упражнява правото си на приспадане на ДДС по няколко фактури за получени през 2009 г. доставки на дизелово гориво, издадени съответно от „Хаджи 98“ ЕООД и „Дизелтранс‑73“ ЕООД.

Данъчната администрация извършва ревизии на последните две дружества и на техните доставчици, в резултат на които приема, че представените документи не позволяват да се проследи движението на горивото и че доставките по разглежданите фактури не са действително извършени, поради което липсват необходимите условия за възникване на правото на приспадане на ДДС.

След потвърждаването на ревизионния акт от директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ — гр. Варна „Строй транс“ ЕООД подава жалба до Варненския административен съд, в която твърди, че разглежданите фактури съответстват на действително извършени доставки на стоки и че следователно правото на приспадане неоснователно му е отказано.

В хода на производство е прието поисканото заключение на съдебно-счетоводна експертиза, съгласно което по счетоводни данни на „Дизелтранс-73“ ЕООД към момента на всяка продажба то е имало наличност на необходимите количества гориво.

Освен това „Строй транс“ ЕООД представя ревизионен акт и ревизионен доклад, издадени на доставчика му „Дизелтранс‑73“ ЕООД преди спорния ревизионен акт. Съгласно посочените документи правото на приспадане на ДДС, платен за получените от „Дизелтранс‑73“ ЕООД горива, му се отказва отчасти поради непредставянето от съответните продавачи на доказателства, водещо до извода за липса на получени доставки от „Дизелтранс‑73“, и отчасти поради непредставянето на оригиналните фактури за покупките. От друга страна, по отношение на ДДС, начислен при продажбата на гориво от „Дизелтранс‑73“ ЕООД, се посочва, че при ревизията не са констатирани основания за корекция на данъчната основа на извършени доставки и на начисления данък.

Според Строй транс ревизионният акт, издаден на доставчика му „Дизелтранс‑73“ ЕООД, доказва действителното извършване на доставките и обосновава правото му на приспадане, тъй като данъчната администрация не е направила корекция на декларирания от този доставчик ДДС по извършени доставки.

Както посочва обаче и Варненският административен съд, практиката на българския Върховен административен съд (ВАС) относно доказването на действителното извършване на доставка чрез ревизионен акт, издаден на доставчика на данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане, не е единна. Част от съставите на ВАС приемат, че такъв ревизионен акт е само едно от доказателствата и само по себе си не доказва действителното наличие на доставка на стоки. Според друга част от съставите липсата в ревизионния акт на корекции на начисления от доставчика ДДС означава, че самите органи по приходите са издали официален документ, удостоверяващ действителното извършване на сделката и правилното начисляване на ДДС по нея[18].

От своя страна, преюдициалното запитване по дело С‑643/11, ЛВК‑56, е отправено в рамките на спор между „ЛВК‑56“ ЕООД и директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ — гр. Варна относно отказа на последния да признае право на приспадане на данъка върху добавена стойност отново по съображение, че не е доказано действителното извършване на доставките.

През септември и октомври 2007 г. „ЛВК‑56“ ЕООД, което е земеделски производител, приспада ДДС, платен за получени доставки, по няколко фактури, издадени съответно от „РЕЯ‑96“ ООД и ДЗЗД „СИТИ ГРУП 76”. Всички фактури са осчетоводени при „ЛВК‑56“ ЕООД и разплащанията по тях са извършени в брой. Установено е и че съответните доставки са вписани в дневниците за продажби на доставчиците.

Данъчната администрация извършва насрещни проверки на двамата доставчици на „ЛВК‑56“ ЕООД. В хода на проверките тя иска от тях да представят определени документи, свързани по-специално с произхода на доставените стоки, както и с извършването на доставката. Доставчиците не отговарят на искането в определения срок.

В отговор на искането на данъчната администрация за представяне на доказателства за действителното извършване на разглежданите доставки „ЛВК‑56“ ЕООД представя стокови разписки, кантарни бележки и товарителници, които обаче съдържат нередовности.

Заключението на данъчната администрация е че извършването на фактурираните доставки не е доказано в достатъчна степен, тъй като доставчиците на „ЛВК‑56“ ЕООД не са представили изисканите от тях документи, а в документите, представени от „ЛВК‑56“ ЕООД в качеството му на получател на спорните доставки, някои данни не са били вписани или са били вписани неправилно. Поради това тя приема, че ДДС е неправомерно начислен и съставя ревизионен акт на „ЛВК‑56“ ЕООД, с който му отказва право на приспадане на ДДС по разглежданите фактури.

След потвърждаването на този ревизионен акт с решение на директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ — гр. Варна, „ЛВК‑56“ ЕООД подава жалба до Варненския административен съд, в която твърди, че разглежданите фактури съответстват на действително извършени доставки на стоки и че следователно правото на приспадане неоснователно му е отказано.

В хода на главното производство са представени два ревизионни акта, издадени съответно на „РЕЯ‑96“ ООД и на ДЗЗД „СИТИ ГРУП 76”. Те предхождат по време издадения на „ЛВК‑56“ ЕООД ревизионен акт и се отнасят за същия период. Видно от тях, данъчната администрация не е констатирала основания за корекция на данъчната основа на извършените от „РЕЯ‑96“ ООД и на ДЗЗД „СИТИ ГРУП 76” доставки и на начисления за тях данък.

Също както и по дело С‑642/11, Строй транс, Варненският административен съд по същество иска да установи дали член 203 от Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че ДДС се дължи от начислилото го във фактура лице, независимо от действителното наличие на облагаема сделка, и дали само от факта, че в съставен на издателя на фактурата ревизионен акт данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него ДДС, може да се направи изводът, че посочената администрация е признала, че фактурата съответства на действително извършена облагаема сделка[19].

 

V. Решенията на Съда по дела С‑642/11, Строй транс, и С‑643/11, ЛВК‑56

Решенията на Съда на ЕС по дела С‑642/11, Строй транс, и С‑643/11, ЛВК‑56, са в голямата си част сходни.

В тях той посочва, че в съответствие с членове 167 и 63 от Директива 2006/112 правото на приспадане на начислен ДДС по принцип е свързано с действителното извършване на облагаема сделка[20], като упражняването на това право не обхваща ДДС, който се дължи по силата на член 203 от същата директива само защото е начислен във фактура[21]. Рискът от загуба на данъчни приходи обаче не е напълно отстранен, докато получателят на фактура, в която неправомерно е начислен ДДС, все още има възможност да я използва за тази цел.

Задължението, установено с член 203 от посочената директива, съгласно който „ДДС е платим от всяко лице, което начислява ДДС във фактура“, цели именно да отстрани риска от загуба на данъчни приходи, който предвиденото в член 167 и сл. от същата директива право на приспадане може да породи. С оглед на тази цел то е ограничено от възможността, която държавите членки следва да предвидят във вътрешното си право, за корекция на всеки неправомерно начислен данък, при условие че издателят на фактурата докаже, че е действал добросъвестно или че своевременно е отстранил напълно риска от загуба на данъчни приходи[22].

Съдът изрично подчертава, че когато издателят на фактура не се позовава на някоя от тези хипотези, допускащи корекция на неправомерно начислен ДДС, в рамките на данъчна ревизия данъчната администрация не е длъжна да прави проверка дали начисленият и деклариран ДДС съответства на действително извършени от издателя на фактурата облагаеми сделки.

След като подобно задължение за проверка липсва, само от факта, че в съставен на издателя на фактура ревизионен акт данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него ДДС, не може да се направи изводът, че посочената администрация е признала, че фактурите съответстват на действително извършени облагаеми сделки.

Поради това Съдът на ЕС приема, че правото на ЕС, и по-специално принципите на данъчен неутралитет, на пропорционалност и на защита на оправданите правни очаквания трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на данък върху добавената стойност, платен за получена доставка, по съображение че липсва действително извършена облагаема сделка, независимо че в съставен на издателя на същата фактура ревизионен акт не е направена корекция на декларирания от последния данък върху добавената стойност[23].

Също както и в Решението си по дело С‑285/11, Боник, и тук Съдът на ЕС подчертава, че националната юрисдикция е тази, която следва да провери дали сделката е била действително извършена, като в съответствие с правилата за доказване по националното право извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по делото[24].

Ако поради данъчни измами или нередности, извършени от издателя на фактурата или от доставчиците нагоре по веригата и посочени като основание за правото на приспадане, в резултат на проверката се приеме, че сделката не е действително извършена, трябва да се установи — въз основа на обективни данни и без да се изисква от получателя на фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави, — че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС, което обстоятелство запитващата юрисдикция следва да провери[25].

VІ.      Коментар

От разглежданите решения могат да се направят някои изводи за това как отказът на право на приспадане на ДДС поради липса на действително извършена облагаема сделка се вписва в трайно установената практика на Съда на ЕС в тази област.

Всъщност посочената съдебна практика допуска данъчнозадължено лице да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане на ДДС, платено по получени доставки, само в два случая: единият, когато самото то е извършило данъчна измама, а другият, когато е знаело или е трябвало да знае, че съответната сделка е част от данъчна измама, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки[26]. Самото понятие „данъчна измама“ няма изчерпателна дефиниция, както в правото на ЕС (което урежда абстрактните предпоставки за възникването на правото на приспадане на ДДС, но не и принципни определения при какви условия тези предпоставки липсват), така и в практиката на Съда на ЕС, поради което и съдържанието му е различно в отделните държави членки. Безспорно установено е все пак, че то трябва да включва понятието „измама“ и че трябва да предполага елемент на неправомерност.

Понятието „липса на действително извършена доставка“ не съвпада с нито една от двете посочени по-горе хипотези, въпреки че очевидно е свързано, както отбелязват в писмените си становища по дело С‑285/11, Боник, правителствата на Италия и на Обединеното кралство, с най-разпространените и значими прояви на измама в практиката по прилагането на ДДС. Такива например са случаите, при които данъчнозадълженото лице твърди, че е получило определена доставка от търговец, който обаче на практика е фиктивен. Този търговец му е издал формално редовна фактура, но не е внесъл дължимия във връзка с доставката данък като впоследствие или въобще не може да бъде открит от органите по приходите на посочения във фактурата адрес, или е прехвърлил собствеността на дружеството на неплатежоспособно лице, срещу което държавата реално не може да предприеме каквито и да било действия по събиране на задълженията. Така данъчнозадълженото лице, получател съгласно документите на реално неизвършена доставка, би могъл да упражни правото си на приспадане на ДДС, който така и не е платил на фиктивния търговец и който последният не е внесъл в държавния бюджет, извършвайки по този начин т.нар. „източване на ДДС“. Проследяването на сделките с фиктивен или с неплатежоспособен търговец значително се затруднява, когато са включени в схеми от цели поредици такива сделки, част от които (най-често само документално) са трансгранични.

Не може да се твърди обаче, че винаги при извод за липса на действително извършена сделка данъчнозадълженото лице е извършило измама или е знаело или е трябвало да знае, че съответната сделка е част от измама. Напълно възможно е органите по приходите да са стигнали до такова обосновано предположение поради непредставяне от страна на доставчика на данъчнозадълженото лице на необходимата информация, поради ненадлежно оформена от същия документация или нередовности в сделките нагоре или надолу по веригата. При това, ако от страна на данъчнозадълженото лице няма каквато и да било неправомерно поведение, санкционирането му с непризнаване на право на приспадане на ДДС би означавало добросъвестен участник в търговския обмен да бъде санкциониран поради неправомерното поведение на други напълно независими от него търговци, като в противоречие с принципа на данъчен неутралитет неоснователно бъде принуден да понесе данъчната тежест.

В този смисъл, ако се приеме, че понятието „липса на действително извършена облагаема сделка“ се покрива с понятието „данъчна измама“, би се стигнало до установяване на режим на обективна отговорност на данъчнозадълженото лице, което според практиката на Съда на ЕС е недопустимо, тъй като би надхвърлило необходимото за защита на държавния бюджет[27].

Именно поради това в разглежданите решения Съдът на ЕС приема, че извод за липса на действително извършена доставка поради измами или нередности в предходни или последващи я доставки не е достатъчно основание за отказ на право на приспадане на ДДС. Задължително условие, за да бъде такъв отказ в съответствие с принципите на единната система на ДДС в ЕС, е въз основа на обективни данни (а не евентуално на някакво субективно отношение) да се установи, че съответното данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки.

С оглед на това националният съд, сезиран по конкретното дело, следва в съответствие с правилата за доказване по националното право да извърши съвкупна преценка на всички събрани по делото и представени от органите по приходите и от данъчнозадълженото лице доказателства и фактически обстоятелства и да установи дали са налице обективните предпоставки за възникване на правото на приспадане на ДДС и дали евентуално данъчнозадълженото лице не се позовава на това си право с измамна цел или с цел злоупотреба.

При това, както е приел Съдът на ЕС[28], органите по приходите във всички случаи би трябвало надлежно да установят обективните обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. По отношение обаче на наличието на право на приспадане на ДДС доказателствената тежест е логично да пада върху самото данъчнозадължено лице („onus probandi incumbit ei qui dicit, non ei qui negat“). За тази цел, както посочва италианското правителство в писменото си становище по дело С‑285/11, Боник, данъчнозадълженото лице не може да представи като доказателство само фактурите за покупка (които на практика са частен писмен документ), когато в същото време органите по приходите представят надлежни доказателства, поставящи под съмнение истинността на произтичащите от фактурите обстоятелства (например когато установят, че стоките, за които се приема, че са доставени, не са били на разположение на доставчика).

В този смисъл данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане, би следвало да представи допълнителни и по-убедителни доказателства за наличието на действително извършена облагаема сделка или евентуално за това че са налице обективни обстоятелства, поради които то не е могло или не е трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки.

Не представлява абсолютно доказателство в това отношение ревизионен акт, съставен на доставчика на данъчнозадълженото лице, в който не се констатират основания за корекция на данъчната основа на съответната доставка и на начисления по нея данък.В решенията си по дела С‑642/11, Строй транс, и С‑643/11, ЛВК‑56, Съдът на ЕС изрично приема, че такъв акт може да е само едно от доказателствата, които националният съд следва да вземе предвид при извършването на съвкупната си преценка.

При установяване на добросъвестността на данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото си на приспадане на ДДС, националният съд следва да има предвид практиката на Съда на ЕС, цитирана в решенията му по дела С‑642/11, Строй транс, и С‑643/11, ЛВК‑56, а именно че по принцип от това лице не може да се изисква всеки път да се уверява, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, като проверява дали издателят на съответната фактура има качеството на данъчнозадължено лице, дали разполага със стоките, предмет на доставката, дали е в състояние да ги достави и дали е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, както и да притежава документи в това отношение[29].

Данъчнозадълженото лице обаче по принцип би следвало да носи отговорност, освен ако не представи надлежни доказателства за добросъвестността си, за използването на фактури, които са издадени от субект, различен от действителния доставчик, или които съдържат невярна информация, като в това отношение правото на ЕС допуска държавите членки да считат съставянето на фактури с невярно съдържание за част от данъчна измама и в този случай да отказват право на приспадане на ДДС[30].

Всъщност след постановяването на разглежданите тук решения българските съдилища и компетентни институции най-вероятно биха насочили в още по-голяма степен вниманието си върху уточняването на понятието „данъчна измама“ с оглед на националното ни право и съществуващите в страната практики, както и на принципите на общата система на ДДС в ЕС, имайки предвид че според Съда на ЕС именно това понятие, а не широко прилаганото досега у нас понятие „липса на действително извършена облагаема сделка“, би следвало да е от определящо значение при обосноваване на отказа на право на приспадане на ДДС.

 

 ***

Link to the summary in French language: LE REFUS DE DROIT DE DÉDUIRE LA TVA EN AMONT EN RAISON DE L’ABSENCE D’UNE OPÉRATION IMPOSABLE EFFECTIVE

***

 

[1]Авторът е юрист лингвист в Съда на ЕС. Изразените в статията мнения са на автора и не обвързват Съда на ЕС.

[2]Решение на Съда от 6 декември 2012 г., Боник, C‑285/11, все още непубликувано в Сборника.

[3]Решение на Съда от 31 януари 2013 г., Строй транс, C‑642/11, все още непубликувано в Сборника.

[4]Решение на Съда от 31 януари 2013 г., ЛВК‑56, C‑643/11, все още непубликувано в Сборника.

[5]Вж. Решение по дело Боник, посоченото по-горе в бележка под линия 2, т. 10—20.

[6] Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, стр.1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7 и поправки в ОВ L 74, 2011 г., стр. 3 и ОВ L 249, 2012 г., стр. 15).

[7] Вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе в бележка под линия 2, т. 25, Решение от 21 юни 2012 г., Mahagében и Dávid, C‑80/11 и C‑142/11, все още непубликувано в Сборника, т. 37 и цитираната съдебна практика.

[8] Вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе в бележка под линия 2, т. 26, Решение от 21 март 2000 г., Gabalfrisa и др., C‑110/98—C‑147/98, Recueil, стр. I‑1577, т. 43, Решение от 15 декември 2005 г., Centralan Property, C‑63/04, Recueil, стр. I‑11087, т. 50, Решение от 6 юли 2006 г., Kittel и Recolta Recycling, C‑439/04 и C‑440/04, Recueil, стр. I‑6161, т. 47 и Решение по дело Mahagében и Dávid, посочено по-горе в бележка под линия 7, т. 38.

[9] Вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе в бележка под линия 2, т. 27, Решение от 14 февруари 1985 г., Rompelman, 268/83, Recueil, стр. 655, т. 19, Решение от 15 януари 1998 г., Ghent Coal Terminal, C‑37/95, Recueil, стр. I‑1, т. 15, Решение по дело Gabalfrisa и др., посочено по-горе в бележка под линия 8, т. 44, Решение от 3 март 2005 г., Fini H, C‑32/03, Recueil, стр. I‑1599, т. 25, Решение от 21 февруари 2006 г., Halifax и др., C‑255/02, Recueil, стр. I‑1609, т. 78, Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе в бележка под линия 8, т. 48, Решение от 22 декември 2010 г., Dankowski, C‑438/09, Сборник, стр. I‑14009, т. 24 и Решение по дело Mahagében и Dávid, посочено по-горе в бележка под линия 7, т. 39.

[10] Вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе в бележка под линия 2, т. 28, Решение от 12 януари 2006 г., Optigen и др., C‑354/03, C‑355/03 и C‑484/03, Recueil, стр. I‑483, т. 54, Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе в бележка под линия 8, т. 49 и Решение по дело Mahagében и Dávid, посочено по-горе в бележка под линия 7, т. 40.

[11]Вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе в бележка под линия 2, т. 29, Решение по дело Centralan Property, посочено по-горе в бележка под линия 8, т. 52 и Решение от 6 септември 2012 г., Tóth, C‑324/11, все още непубликувано в Сборника, т. 26.

[12]Вж. Решение по дело Боник, посоченото в бележка под линия 2, т. 32 и в този смисъл Решение от 6 септември 2012 г., Mecsek-Gabona, C‑273/11, все още непубликувано в Сборника, т. 53.

[13]Вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе в бележка под линия 2, т. 33.

[14]Вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе в бележка под линия 2, т. 37, Решение по дело Fini H, посочено по-горе в бележка под линия 9, т. 34, Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе в бележка под линия 8, т. 55 и Решение по дело Mahagében и Dávid, посочено по-горе в бележка под линия 7, т. 42.

[15]Вж. Решение по дело Боник, посоченото в бележка под линия 2, т. 38, Решение по дело Halifax и др., посочено по-горе в бележка под линия 9, т. 58 и 59, както и Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе в бележка под линия 8, т. 53.

[16]Вж. Решение по дело Боник, посоченото в бележка под линия 2, т. 39 и в този смисъл Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе в бележка под линия 8, т. 56 и Решение по дело Mahagében и Dávid, посочено по-горе в бележка под линия 7, т. 46.

[17]Вж. диспозитива на Решение по дело Боник, посоченото в бележка под линия 2.

[18]Вж. Решение на Съда по дело Строй транс, посочено по-горе в бележка под линия 3, т. 16—24.

[19] Вж. Решение на Съда по дело ЛВК‑56, посочено по-горе в бележка под линия 4, т. 22—30.

[20] Вж. Решение на Съда по дело Строй транс, посочено по-горе в бележка под линия 3, т. 30, Решение на Съда по дело ЛВК‑56, посочено по-горе в бележка под линия 4, т. 34 и Решение от 26 май 2005 г., António Jorge, C‑536/03, Recueil, стр. I‑4463, т. 24 и 25.

[21] Вж. Решение на Съда по дело Строй транс, посочено по-горе в бележка под линия 3, т. 30, Решение на Съда по дело ЛВК‑56, посочено по-горе в бележка под линия 4, т. 34 и Решение от 13 декември 1989 г., Genius, C‑342/87, Recueil, стр. 4227, т. 13 и 19, както и Решение от 15 март 2007 г., Reemtsma Cigarettenfabriken, C‑35/05, Сборник, стр. I‑2425, т. 23.

[22] Вж. Решение на Съда по дело Строй транс, посочено по-горе в бележка под линия 3, т. 33, Решение на Съда по дело ЛВК‑56, посочено по-горе в бележка под линия 4, т. 37 и в този смисъл Решение по дело Genius, посочено по-горе в бележка под линия 21, т. 18, Решение от 19 септември 2000 г., Schmeink & Cofreth и Strobel, C‑454/98, Recueil, стр. I‑6973, т. 56—61 и 63, както и Решение от 6 ноември 2003 г., Karageorgou и др., C‑78/02—C‑80/02, Recueil, стр. I‑13295, т. 50.

[23]Вж. Решение на Съда по дело Строй транс, посочено по-горе в бележка под линия 3, т. 1 от диспозитива и Решение на Съда по дело ЛВК‑56, посочено по-горе в бележка под линия 4, т. 1 от диспозитива.

[24]Вж. Решение на Съда по дело Строй транс, посочено по-горе в бележка под линия 3, т. 45, Решение на Съда по дело ЛВК‑56, посочено по-горе в бележка под линия 4, т. 57 и по аналогия Решение от 6 септември 2012 г., Mecsek-Gabona, C‑273/11, все още непубликувано в Сборника, т. 53, както и Решение по дело Боник, посочено по-горе в бележка под линия 2, т. 32.

[25] Вж. Решение на Съда по дело Строй транс, посочено по-горе в бележка под линия 3, т. 2 от диспозитива и Решение на Съда по дело ЛВК‑56, посочено по-горе в бележка под линия 4, т. 2 от диспозитива.

[26]Вж. Решение на Съда по дело Строй транс, посочено по-горе в бележка под линия 3, т. 48, Решение на Съда по дело ЛВК‑56, посочено по-горе в бележка под линия 4, т. 60, Решение по дело Optigen и др., посочено по-горе в бележка под линия 10, т. 52 и 55, Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе в бележка под линия 8, т. 45, 46 и 60, Решение по дело Mahagében и Dávid, посочено по-горе в бележка под линия 7, т. 47, както и Решение по дело Боник, посочено по-горе в бележка под линия 2, т. 41.

[27]Вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе в бележка под линия 2, т. 42, както и Решение по дело Mahagében и Dávid, посочено по-горе в бележка под линия 7, т. 48.

[28]Вж. Решение по дело Mahagében и Dávid, посочено по-горе в бележка под линия 7, т. 49.

[29]Вж. Решение по дело Строй транс, посочено по-горе в бележка под линия 3, т. 49 и Решение по дело ЛВК‑56, посочено по-горе в бележка под линия 4, т. 61 и цитираната там съдебна практика.

[30] Решение по дело Schmeink & Cofreth и Strobel, посочено по-горе в бележка под линия 22, т. 62 и Определение от 3 март 2004 г., Transport Service, C‑395/02, Recueil, стр. I‑1991, т. 30.